حميدرضا سعادت سعادت‌آبادي  

شنبه 13 آذر 1395

اگرچه از نظر برخي كارشناسان مفاد بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 95 كل كشور] درخصوص شيوه جديد محاسبه ماليات حق واگذاري محل[ كه در تاريخ 27/2/1395 به تصويب مجلس شوراي اسلامي رسيد و طي بخشنامه شماره 18/95/200 مورخ 16/3/95 سازمان امور مالياتي جهت اجرا از ابتداي سال 95 به واحدهاي تابعه ابلاغ شد، گامي رو به جلو در جهت يكسان‌سازي و پرهيز از اختلاف‌نظرها و سلايق ماموران مالياتي در برآورد و تعيين ماليات بر درآمد حق واگذاري محل، موضوع ماده 59 ق م م به شمار مي‌رود اما از نظر بسياري از صاحب‌نظران و ماموران مالياتي و نيز كسبه بازار، اين شيوه جديد محاسبه ماليات داراي ايرادات متعدد و فاحشي بوده و نشانه‌هايي از بي‌حوصلگي و تعجيل قانونگذار در تدوين آن به چشم مي‌خورد به گونه‌يي كه وي را مجبور كرده است براي به دست آوردن يك فرع، به ناچار از بسياري از اصول چشم‌پوشي كند. اين نوشتار به بررسي برخي از مهم‌ترين ايرادات موجود در اين شيوه جديد محاسبه ماليات پرداخته و اميد است كه در تصميم‌گيري‌هاي بعدي به گونه‌يي شايسته مورد توجه و اصلاحات واقع شود.

آنچنان كه مي‌دانيم حق واگذاري محل(وفق ماده 59 قانون. م. م) عبارت است از:«حق كسب و پيشه يا حق تصرف محل يا حقوق ناشي از موقعيت تجاري محل.» اين حق ضمن بند «ز » قانون بودجه سال جاري (95) به اين صورت تعريف شده است:«حق واگذاري محل از نظر اين قانون عبارت است از حق كسب يا پيشه يا حق تصرف محل يا حقوق ناشي از كسب و كار درحال فعاليت و بهره‌برداري».

آنچه گفتن آن در بدايت امر ضروري به نظر مي‌رسد اين است كه«حق واگذاري محل(آنچنان كه در تعاريف فوق ذكر شد) معنا و مفهومي گسترده داشته و اگرچه بعضا در عرف موجود جامعه با مفاهيمي همچون«سرقفلي» يا «حق كسب و پيشه» مترادف در نظر گرفته مي‌شود وليكن آن اعم از موارد فوق بوده و در برگيرنده هر دو اين مفاهيم است. بنابراين چنانچه مقصود وضع ماليات بر حق واگذاري محل باشد، بايد چنان ضابطه‌يي وضع و اجرا شود كه هم «ماليات بر سرقفلي» و هم «ماليات بر حق كسب و پيشه و تجارت» را در بر گيرد.

در اينكه چه تفاوتي ميان«سرقفلي » با «حق كسب و پيشه و تجارت » وجود دارد از جهات مختلف شرعي و قانوني سخن بسيار و در مقالات و كتب حقوقي بدان پرداخته شده است لذا در اين نوشتار صرفا  به بيان جهاتي از آن كه جنبه مالياتي داشته، پرداخته و توضيحات بيشتر را به مطالعه متون حقوقي واگذار مي‌كنيم.

و اما سرقفلي: از منظر مالياتي چنين مي‌توان گفت كه سرقفلي بخشي از حق واگذاري محل است كه بنا به موقعيت خوب محل و مرغوبيت ملك، كيفيت بنا و تجهيزات به كار رفته در آن و نوع كاربري مجاز قانوني ملك به آن تعلق گرفته و ساير عوامل از قبيل حسن شهرت، مدت اجاره مستاجر، ميزان جلب رضايت مشتري و… در ايجاد آن بي‌تاثير است به عبارت ديگر سرقفلي قطعي‌الحصول بوده و همزمان با ايجاد و ساخت ملك با توجه به موارد ذكر شده به آن تعلق مي‌گيرد.

اما حق كسب و پيشه بخشي ديگر از حق واگذاري محل است كه ناشي از حسن شهرت در نتيجه سعي و تلاش و رفتار صحيح مستاجر، صداقت، مهارت، درستكاري و توانايي جلب رضايت مشتري و ايجاد رونق كسب و كار و ساير عوامل مشابه در محل ايجاد شده لذا تدريجي‌الحصول بوده و بستگي به عمل تاجر يا مستاجر دارد.

حتي اگر از نظر قانوني نخواهيم ميان سرقفلي و حق كسب و پيشه تفكيكي قائل شويم(آنچنان كه در قانون فعلي روابط موجر و مستاجر چنين است) بايد بپذيريم كه بخشي از آنچه عرفا  تحت عنوان سرقفلي خريد و فروش مي‌شود ناشي از همان حسن شهرت يا حق كسب و پيشه و تجارتي است كه به مرور زمان در محل كسب ايجاد شده لذا صرف مرغوبيت ملك و كيفيت بنا و تجهيزات آن در زمان فروش ملك نمي‌تواند تعيين‌كننده قيمت واگذاري آن ملك باشد.

با اين تفاسير برمي‌گرديم به بند «ز » قانون بودجه سال 95 كه ماليات حق واگذاري محل را چنين تعيين مي‌كند:«در سال 95 براي تحقق درآمدهاي مالياتي و رعايت انضباط مالي، نقل و انتقال قطعي املاك به ماخذ ارزش معاملاتي و به نرخ5 درصد و ماليات نقل و انتقال حق واگذاري محل به ماخذ 10برابر ارزش معاملاتي ملك مربوطه به نرخ 30درصد در تاريخ انتقال از طرف مالكان عين يا صاحبان حق مي‌باشد».

ماليات حق واگذاري محل كه پيشينه آن به قانون ماليات‌هاي مستقيم مصوب اسفند ماه سال 1366 برمي‌گردد همواره طي اين سال‌ها با تغييراتي در ماخذ محاسبه ماليات و نرخ همراه بوده است. آنچنان كه ماخذ مذكور بر مبناي نسبت‌هايي از ارزش معاملاتي زمين در تاريخ‌هاي تملك و تاريخ انتقال حق واگذاري(به موجب قانون مصوب سال 1366) سپس به ماخذ ارزش معاملاتي حق واگذاري محل در تاريخ انتقال از طرف مالكين عين(به موجب اصلاحيه مصوب سال 1371) سپس به ماخذ وجوه دريافتي مالك يا صاحب حق(وفق اصلاحيه سال 1380 قانون) و اخيرا  نيز به ماخذ 10برابر ارزش معاملاتي ملك در تاريخ انتقال(به موجب قانون بودجه سال 95) تغيير يافته است. نرخ‌هاي مربوطه نيز به ترتيب 4و8 درصد سپس 4و 8 و12درصد و پس از آن صرفا  به نرخ 2درصد طي سنوات71، 66 و80 و در آخرين تغييرات صورت گرفته نيز به نرخ 30درصد طبق قانون بودجه تغيير يافته است.

همه آنچه گفته شد در واقع مقدمه‌يي بود براي پاسخ به اين سوال كه: صرف‌نظر از نرخ مورد استفاده قانونگذار، استفاده از«ارزش معاملاتي ملك» به عنوان ماخذ و مبنا جهت محاسبه ماليات حق واگذاري محل تا چه اندازه صحيح است و آيا ارزش مذكور مبنايي منطقي و معقول جهت محاسبه عادلانه ماليات حق واگذاري فراهم خواهد كرد يا خير؟ اين سوال را مي‌توان به اين شكل نيز مطرح نمود كه آيا رابطه مستقيم و معناداري بين ارزش معاملاتي يك ملك با ارزش حق واگذاري آن محل وجود دارد يا خير؟

وفق ماده 64 ق م م، كميسيون تقويم املاك موظف است، ارزش معاملاتي املاك را درخصوص ساختمان‌ها با توجه به: مصالح(اسكلت فلزي يا بتون آرمه[…] و غيره) و قدمت و تراكم و طريقه استفاده از آن(مسكوني، تجاري، اداري، آموزشي، بهداشتي، خدماتي و… ) و درخصوص اراضي با توجه به نوع كاربري و موقعيت جغرافيايي از لحاظ تجاري، صنعتي، مسكوني، آموزشي، اداري و كشاورزي تعيين كند. (كه بر همين اساس كميسيون مذكور ضوابط اجرايي و ارزش معاملاتي جديد عرصه املاك واقع در شهر تهران را در قالب 159 بلوك 22 منطقه شهرداري تهيه و جهت اجرا از ابتداي شهريور ماه سال جاري در اختيار واحدهاي تابعه سازمان امور مالياتي قرار داده است.)

با عنايت به توضيحات فوق بايد چنين گفت كه متاسفانه محاسبه ماليات بر ارزش حق واگذاري محل به طريق ياد شده (بر مبناي درصدي از ارزش معاملاتي ملك) با وجود اينكه باعث پيش‌گيري از قضاوت‌ها و اعمال سلايق ماموران مالياتي و در نهايت كاهش تعارضات بين ادارات امور مالياتي و موديان در تعيين ماليات متعلقه خواهد شد داراي ايرادات و اشكالاتي اساسي(به شرح ذيل) است كه بدون شك كفه ترازو را به سمت اين ايرادات و نواقص سنگين‌تر كرده و در صورتي كه نتوان به روشي صحيح و مطمئن نسبت به اصلاح آن اقدام كرد، پيشنهاد مي‌شود از اين روش چشم‌پوشي و تا دستيابي به روشي عادلانه‌تر به روش قبلي(موضوع ماده 59 ق م م) اعمال رويه گردد.

1- نخستين والبته مهم‌ترين ايراد وارده بر اين نوع محاسبه (آنگونه كه پيش‌تر گفته شد) در اين است كه ارزش حق واگذاري محل مشتمل بر«ارزش سرقفلي» و «ارزش حق كسب و پيشه و تجارت» است حال آنكه ارزش معاملاتي ملك صرفا  بر مبناي عوامل موثر بر ارزش سرقفلي(مصالح، قدمت، تراكم و..) تعيين مي‌شود و ساير عوامل موثر در ارزش حق كسب و پيشه و تجارت(ازجمله حسن شهرت، رونق كسب و كار، سوابق كسبي تاجر و…) كه نقشي تعيين‌كننده و تاثيرگذار در تعيين ارزش حق واگذاري محل دارد در محاسبه ارزش معاملاتي ناديده گرفته مي‌شود لذا پر واضح است كه ارزش معاملاتي ملك به تنهايي نمي‌تواند نماينده و تعيين‌كننده ارزش حق واگذاري محل باشد. آنچنان كه همه مي‌دانيم، املاك تجاري بسياري وجود دارند كه از نظر سازه بسيار قديمي و فاقد ارزش چنداني هستند حال آنكه حق واگذاري محل آنها به واسطه قرار گرفتن در مراكز و بازارهاي اصلي شهر از ارزشي بس چندين برابر نسبت به املاك تجاري نوساز واقع در ساير نقاط شهر برخوردار است. روش جديد منجر به اخذ ماليات از هر دو مغازه(واحد تجاري) به يك اندازه و چه‌بسا درخصوص واحد تجاري نوساز غيرمستقر در مركز تجاري شهر (به‌صرف نوساز بودن) منجر به ماليات بيشتري نيز شود.

2- در محاسبه ارزش معلاتي املاك، تفاوت چنداني بين ارزش املاك با كاربري تجاري و اداري، آموزشي و بعضا  صنعتي وجود نداشته درحالي كه ارزش حق واگذاري محل املاك تجاري در بسياري از موارد بيش از چندين و چند برابر حق واگذاري همان املاك در حالت اداري، آموزشي يا صنعتي بوده لذا بين ماليات متعلقه با ارزش حق واگذاري محل رابطه منطقي و ضابطه‌مندي وجود نخواهد داشت. به عنوان مثال(حسب تحقيقات و بررسي‌هاي به عمل آمده) ارزش حق واگذاري يك متر مربع املاك اداري واقع در خيابان جمهوري تهران محدوده تقاطع با وليعصر. برابر با 7-6 تا 10ميليون(تومان) و ارزش حق واگذاري يك مترمربع املاك تجاري واقع در همان منطقه برابر با 80 تا 100ميليون (تومان) است. در صورتي كه ماليات به نسبت ارزش واقعي حق واگذاري تعلق بگيرد، ماليات واحد تجاري(در شرايط مساوي) بايد دست‌كم 8 تا 10برابر ماليات تعلق گرفته به واحد اداري ياد شده، باشد حال آنكه پس از محاسبه ارزش معاملاتي هر دو ملك(به روش جديد) ماليات واحد تجاري كمتر از 2برابر ماليات واحد اداري خواهد بود.

3- الزاما داشتن عرصه بيشتر به معناي دارا بودن ارزش حق واگذاري بيشتر نيست در صورتي كه در روش جديد كارخانجات صنعتي، باغات و املاك با عرصه‌هاي بيشتر مشمول ماليات به نسبت بيشتري نسبت به املاك با عرصه‌هاي كمتر مي‌شوند.

4- ‌نقش طبقات مختلف يك واحد تجاري در ارزش حق واگذاري واحدهاي مختلف آن چيزي نيست كه بر كسي پوشيده باشد و پرواضح است كه ارزش حق واگذاري يك باب مغازه واقع در طبقه همكف يك ساختمان تجاري با ارزش حق واگذاري مغازه‌يي ديگر با همان شرايط در طبقات بالاتر يا پايين‌تر گاهي به 2 يا چند برابر نيز برسد با اين حال در محاسبه ارزش معاملاتي املاك تجاري، طبقات هيچگونه تاثيري در محاسبه نداشته و همه طبقات از ماليات يكساني برخوردار هستند. مضافا  اينكه كليه مغازه‌هاي موجود در يك ساختمان تجاري به لحاظ قرار گرفتن در موقعيت‌هاي تجاري مختلف(فرضا  دو نبش يا يك نبش بودن مغازه بر خيابان بودن يا نبودن آن مقابل درب ورودي بودن و…) با يكديگر يكسان تلقي شده و ماليات متعلقه به يك ميزان محاسبه و مطالبه خواهد شد.

5- بعضا  مشاهده كرده‌ايم كه ارزش حق واگذاري محل (در اصطلاح عام سرقفلي) دو ساختمان تجاري (يا اداري) واقع در يك منطقه شهري(گاهي در يك خيابان و گاهي در مجاورت هم) داراي تفاوت‌هاي فاحش چند برابري با يكديگر هستند حال آنكه كليه ساختمان‌هاي واقع شده در يك بلوك (از مجموع بلوك‌هاي تعيين شده توسط كميسيون موضوع ماده 64) از شرايط يكساني در محاسبه ارزش معاملاتي برخوردار هستند.

6- در بسياري از موارد ارزش حق واگذاري محل در مورد املاك تجاري با افزايش مساحت به صورت نسبي كاهش يافته به اين معنا كه ارزش حق واگذاري محل يك متر مربع از يك واحد تجاري به مساحت 15متر بيش از ارزش يك متر مربع از واحد تجاري به مساحت 60 يا 70متر مربع در همان ساختمان است. در محاسبات ارزش معاملاتي اين تفاوت محاسبه نمي‌شود.

7- در بسياري از بازارها و مراكز مهم تجاري شهر بعضا  ديده مي‌شود كه اشخاصي در قالب يك ويترين يا يك ميز اقدام به فعاليت مي‌كند، تصور محاسبه ارزش معاملاتي(عرصه و اعيان) جهت محاسبه ماليات حق واگذاري محل آن كمي عجيب به‌نظر مي‌رسد!

 نكته پاياني اينكه با اجراي مفاد بند «ز» تبصره 6 قانون بودجه سال جاري درخصوص محاسبه ماليات حق واگذاري محل (وفق مشاهدات عيني صورت گرفته) در بسياري از موارد ماليات واحدهاي تجاري به كمتر از نصف ماليات متعلقه به روش سابق (موضوع ماده 59 قانون) كاهش يافته و در برابر آن ماليات حق واگذاري بسياري از املاك غيرتجاري(ازجمله املاك اداري) تا چندين برابر ماليات مورد محاسبه به روش قبل افزايش يافته است. اين موضوع علاوه بر اينكه به نظر با مفهوم عدالت مالياتي ناسازگار است، ناخودآگاه اين سوال را به ذهن متبادر مي‌كند كه: وضع قانون جديد، ناشي از اشتباه، مصداقي ناشناخته از عدالت يا صرفا يك رانت مالياتي بوده است؟

منبع: روزنامه تعادل